XXI JORNADAS LATINO-AMERICANAS
DE
DIREITO TRIBUTÁRIO
RECOMENDAÇÃO
TÉCNICA (BRASIL)
TEMA
I: O SISTEMA TRIBUTÁRIO COMO INSTRUMENTO DE DESENVOLVIMENTO E INCENTIVAÇÃO
TRIBUTAÇÃO
COMO INSTRUMENTO NA DEFESA AMBIENTAL
BARCELONA
– GÉNOVA
31
AGO – 6 SET / 2002
TRIBUTAÇÃO
COMO INSTRUMENTO NA DEFESA AMBIENTAL
Sumário: Introdução. Conjuntura ambiental. Questões econômicas. Meio ambiente e direito tributário. Extrafiscalidade. Princípios ambientais no âmbito tributário. Impostos. Taxas. Contribuições de Melhoria. Contribuições de intervenção no domínio econômico. Extrafiscalidade no federalismo brasileiro. Experiências internacionais. Conclusões. Bibliografia.
O sistema ambiental no mundo está entrando em colapso devido às ações agressoras do homem na natureza, cujos reflexos danosos demoraram a ser sentidos. Só recentemente, diante de um desequilíbrio ecológico, o Homem despertou para os fatos da má gestão ambiental: ar poluído; águas envenenadas; reservas florestais dizimadas; espécies extintas; alimentação envenenada por agrotóxicos; a questão das chuvas ácidas; o buraco da camada de ozônio; o efeito estufa; terremotos, vulcões e maremotos em razão de desequilíbrio no ecossistema, só para citar alguns.
Na verdade a preocupação não é nova, uma vez que entre os clássicos, Malthus (An Essay on the Principle of Population), Marx (O Capital) e David Ricardo (On the Principies of Political Economy and Taxation) formava-se uma corrente pessimista sobre a problemática dos recursos naturais; mas ao contrário, Jean Baptiste Say (Traité de Economie Politique) e toda a escola otimista francesa afirmavam a inesgotabilidade desses recursos, esquecendo a poluição ou o desperdício, e trabalhando com modelos de crescimento e desenvolvimento que acabavam subalternizando as questões ambientais e que contribuíam para a degradação e quebra do equilíbrio vital Homem-Natureza.
O sistema capitalista, em busca da aceleração econômica, além de criar problemas sociais à maioria das massas populacionais produziu profundas lesões ao ambiente, em razão da utilização de sistema de produção de grande poder impactante.
No Brasil, para citar um exemplo, o ritmo de morte das florestas é tão intenso que em 1854 existiam 84,4% das florestas brasileiras enquanto em 2000 restaram apenas 3%.
Pierre Weil
(1991, p. 73 ) mostra um quadro assustador anunciado pela A Global Awareness in Action Inc. Anse St. Jean (Quebec, Gov. IJO,
Canadá) para este milênio:
A cada minuto ...
-
21
ha de florestas tropicais são destruídos;
-
consumimos
34.725 barris de óleo ...
-
50
t de húmus fértil são varridas pela água ou pelo vento ...
-
acrescentamos
à atmosfera 23.000 t de dióxido de carbono que a aquece ...
A cada hora ...
-
685
ha de hortas produtivas são transformadas em deserto ...
-
1.800
crianças morrem de desnutrição ou fome, 15 milhões por ano ...
-
120
milhões de dólares são esbanjados em despesas militares, perto de um trilhão ao
ano ...
-
55
pessoas são envenenadas por pesticidas, e cinco morrem ...
-
60
novos casos de câncer são diagnosticados só nos Estados Unidos, 500.000 casos
por ano, com 20.000 mortes, por causa do desaparecimento da camada de ozônio
...
A cada dia ...
-
230.000
recém-nascidos enfrentam um futuro incerto ...
-
25.000
pessoas morrem por falta de água ou por contaminação ...
-
10
t de resíduos nucleares são geradas por 360 usinas nucleares existentes, 360
‘Chernobil’ em potencial ...
-
250.000
t de ácido sulfúrico caem sob forma de chuvas ácidas no Hemisfério Norte,
matando milhões de hectares de florestas ...
-
60
t de embrulhos plásticos e 372 de redes de pesca estão sendo imergidas no mar
por pescadores comerciais, matando milhares de peixes, aves marinhas e
mamíferos marinhos ...
Neste momento presente ...
-
uma
espécie viva está sendo extinta a cada cinco horas e pode ser que no fim do
século isto aconteça a cada vinte minutos ...
-
o
tempo passa e o ponto de irreversibilidade se aproxima depressa, talvez em
menos de dez anos ...
-
existem
soluções para todos estes problemas; é apenas questão de escolha e vontade
individual e coletiva ...
-
cada
minuto que passa sem a nossa decisão de agir é um precioso minuto perdido ...
A rápida evolução dos meios de comunicação demonstraram a reduzida dimensão do planeta e novas concepções globais passaram a ser adotadas pela comunidade internacional, que acordou para esses problemas ambientais, surgindo organizações não-governamentais, partidos políticos com preocupações ecológicas e órgãos dos Governos, todos com objetivos que levem ao crescimento sustentável que respeite o meio ambiente e o mais importante é a mudança de mentalidade da população mundial.
O ambiente deixa
de ser mais um fator de produção para se tornar num paradigma de desenvolvimento.
A equivocada visão do desenvolvimento a partir de critérios econômicos
restritos, desfocada da necessária abordagem multidisciplinar, a partir da
década de setenta cede lugar a um processo que envolve mudanças em estruturas e
valores. A ONU, por exemplo, por meio de seu Departamento de Estatística, vem
adotando métodos de cálculo do rendimento nacional, levando em conta a
depreciação e degradação ambiental.
As nações
modernas passaram a incorporar às regras constitucionais dispositivos de defesa
e preservação ambiental. Ao lado das normas jurídicas e do comportamento
ecológico que se vem instalando na sociedade, pelo princípio do desenvolvimento
sustentável, os agentes econômicos embora tenham como fator importante o preço
do produto também se preocupem com a imagem e a qualidade, até pelo atendimento
das exigências da ISO 14.000, configurando-se mercados específicos que
interessam cada vez mais aos produtores e aos consumidores.
Entre as grandes causas econômicas, geradoras de pobreza e miséria, está a crescente utilização de matérias-primas e energia não-renováveis, cada vez mais de difícil acesso e com grandes custos sociais provocados pelo crescimento desordenado da economia. Esses custos ambientais são transferidos à sociedade. A economia política que deveria perquirir a absoluta limitação e escassez dos recursos naturais não-renováveis para sua adequada e racional utilização, não o vem fazendo adequadamente, restando o custo social elevado em relação ao benefício da sociedade para atingir os objetivos dessa política pública oblíqua, uma vez que esses custos não são revelados nos preços de mercado, sendo considerados como externalidades negativas.
Apesar de antes se preconizar a ingerência mínima do Estado, limitando-se a arrecadar os recursos necessários, mas sem intervenção na estrutura econômica, com a despesa do Estado neutra, a partir do Estado moderno a economia pública passou a proporcionar amplas possibilidades de influência no domínio econômico. A economia pública passou a ser um instrumento de política extrafiscal dos mais poderosos.
Assegurados os direitos e garantias individuais o Estado atual intervém na ordem econômica e social dentro dos parâmetros desenhados constitucionalmente formulando políticas que objetivem direcionar as atividades e comportamentos, por meio de incentivos ou desestímulos à sua atuação. Esses incentivos são fortes mecanismos no desenvolvimento. O Japão, por exemplo, é considerado como uma sociedade de incentivos.
É papel da política pública intervir na esfera econômica para atingir entre outros objetivos o da qualidade ambiental, o que não é obtido com a atuação livre dos agentes econômicos. A defesa do meio ambiente é um dos princípios gerais da atividade econômica (art. 170, VI da CF[2]).
No alcance dos objetivos da política pública Motta (2000, p. 87) identifica dois tipos de instrumento – de controle e econômico. Enquanto o primeiro atua fixando parâmetros técnicos, como por exemplo o licenciamento ambiental, o segundo atua diretamente nos custos de produção e consumo como a tributação (por exemplo a taxa florestal que financia os institutos florestais).
O melhor instrumento é aquele que atinge os objetivos ambientais com a melhor eficiência econômica, ou seja, com a menor relação custo/benefício. E falar em objetivos ambientais não é apenas no tocante às florestas ou animais silvestres, mas também em saúde, segurança, enfim, todas as questões relacionadas às atividades sociais e econômicas que impliquem no bem-estar da população.
Ao lado do instrumento de controle, que fixa os níveis de uso do recurso natural, o instrumento de natureza tributária força o usuário a decidir pelo uso acima do padrão ou abaixo, comparando o custo com o instrumento tributário e o custo de não usar o recurso (conservar).
No balanço entre os usuários alguns reduzem mais que outros e no agregado das reduções individuais resulta o padrão ambiental desejado. Aqueles que reduzem o uso têm um custo inferior ao do instrumento tributário, o que incentiva o uso de tecnologias menos intensivas em recursos naturais.
O desenvolvimento sustentável busca exatamente harmonizar a tensão entre desenvolvimento econômico e preservação do ambiente. Isso leva à preocupação em internalizar as externalidades ambientais, que exigem “imposição de normas técnicas anti-poluição e mecanismos compensatórios às agressões ambientais.” (GUIMARÃES, 1997, p. 351). Daí a necessidade de se incorporar ao cálculo econômico na análise de projetos impactantes metodologia que adote mensuração do custo ecológico, que reflita a perda de recursos para a sociedade, ou seja, a internalização das externalidades ambientais[3].
Não se pode deixar de levar em conta que, atualmente, além do preço do produto é fator importante de internalização de custos os riscos ambientais pelas empresas e a imagem da qualidade dos produtos em relação à preservação do ambiente, criando-se com isso mercados específicos e cada vez com maior dimensão.
O ideal de obter um preço de mercado que incorpore cada fração de recurso utilizado e o enfoque dos problemas ambientais a partir da limitação e escassez induzem à definição de objetivos econômicos que dependam de metas sociais e objetivos globais definidos politicamente.
A idéia é que a tributação ambiental aumente a carga tributária sobre a degradação e reduza a carga sobre trabalho e lucro, variando-se as hipóteses de incidência, alíquotas e bases de cálculo, em função do grau de utilização ou degradação do ambiente.
Um exemplo de eficiência de instrumento tributário na proteção ambiental é o do Protocolo de Montreal com relação aos clorofluorcarbonetos (CFC), cuja tributação progressiva no tempo[4], sobre a produção e armazenamento levou os agentes econômicos a substituirem-nos por outros materiais não prejudiciais à camada de ozônio.
Assim, fica claro que a política pública exige ações conjuntas entre as áreas econômica, tributária e ambiental, pois afeta preços, carga fiscal e direitos de uso. Entre os mecanismos de desenvolvimento o fenômeno tributário atua na realização de duplo objetivo: organizar e inverter.
A ordem sócio-econômica utiliza todos os instrumentos jurídicos, mas um dos principais agentes, no dizer de Alfredo Augusto Becker (1972, p. 544) com caráter revolucionário é o direito tributário, dado o impacto que produz na reconstrução dessa ordem sócio-econômica.
Nesse quadro
geral, o Brasil diante da ordem econômica internacional não se vem posicionando
com a necessária independência econômica-financeira, diante das desigualdades
nas relações internacionais, onde nas trocas os recursos naturais brasileiros
são desvalorizados em favor de uma superavaliação das dívidas financeiras junto
aos organismos internacionais.
Na tentativa de
equilibrar a balança comercial são então transferidas para o exterior uma
grande quantidade de riquezas nacionais insubstituíveis, a preços muito baixos,
numa visão mercantil predatória da exploração ilimitada desses recursos.
Via de
consequência essa exaustão da natureza resulta em desemprego e aumento
crescente de impostos, necessários para compensar os prejuízos do próprio
modelo, como o combate ao crime, na maioria praticados por pessoas
marginalizadas; a assistência médica; a seguridade social e a própria
necessidade de recuperação do ambiente.
Necessário se faz
repensar a exploração de nossas reservas naturais não-renováveis para orientar
sua utilização em favor da melhoria na qualidade de vida dos brasileiros.
Enquanto países
mais desenvolvidos controlam com maior rigor o seu ambiente e suas reservas
naturais, no Brasil, apesar de razoável quantidade de leis reguladoras do
assunto ainda é fraco o combate à degradação ambiental.
A
extrafiscalidade da tributação é um forte instrumento à disposição da política
econômica para articular uma prática econômica sustentável.
O direito ambiental traspassa diferentes áreas jurídicas, que devem levar em conta princípios de natureza ambiental, por isso chamado de horizontal mas também de integração, uma vez que penetra em todos os setores do direito, para neles introduzir a idéia ambiental. A tributação atua basicamente sobre fatos econômicos, que têm que estar de acordo com princípios estabelecidos pelo direito ambiental.
A atividade legislativa deve implementar os instrumentos jurídicos, e entre eles os tributários são de extrema relevância e eficácia, pois se revelam hábeis à proteção do ambiente.
A experiência de tributação ambiental é incipiente tendo em vista as imposições pontuais existentes. Tanto em matéria ambiental quanto tributária a Constituição Federal (CF) trata de forma pertinente e rica essas questões, o que deveria levar o legislador ao exercício da tributação ambiental de forma mais efetiva e sistemática.
A Constituição
brasileira estabeleceu no art. 225[5]
e seus parágrafos princípios de respeito ao ambiente e determinou controles via
penalizações para as condutas e atividades lesivas, conforme explicitado em
outra oportunidade (2000, p. 170),
Em matéria de meio ambiente, a divisão das competências para legislar, feita pela Constituição Federal, é concorrente (União, Estados e Municípios – art. 24 e §§); é suplementar à legislação federal e estadual no que couber, no caso dos Municípios (art. 30, II); e na adoção de medidas administrativas, a competência é comum aos entes políticos (art. 23, VI).
Assim, dentro das respectivas competências o direito ambiental protege o ambiente, podendo o direito tributário adequar suas regras a esses bens jurídicos tutelados. O tributo tem caráter social e sua flexibilidade possibilita seu uso mais intenso na defesa do ambiente.
Apesar de algumas experiências não atenderem plenamente os objetivos almejados, como por exemplo a elevada tributação sobre o cigarro e a bebida alcóolica visando proteger a saúde pela diminuição do consumo ou a alíquota progressiva do imposto de renda e proventos de qualquer natureza (IR) objetivando a redistribuição, principalmente por causa de uma série de outros fatores implicados na questão, não há dúvida que a tributação oferece grande instrumental prevalentemente preventivo nas questões relacionadas ao meio ambiente. E no que toca ao ambiente o essencial é prevenir, uma vez que praticado o dano na maioria das vezes é irreparável; a recuperação pode até vir mas só depois de muito tempo e a um custo social elevadíssimo.
Pode-se dizer que a fundamentação teórica definidora na delimitação do comportamento empresarial visando alcançar aumentos de eficiência nos métodos de produção se dá a partir de Pigou em 1920. Seu estudo, de natureza econômica indica para a utilização de um imposto especial dirigido àqueles cuja atuação econômica provoque danos a terceiros estranhos a essa atividade. Essa tributação sobre o produto gerador de poluição aumentando o preço faz diminuir a procura, induzindo comportamentos para melhores níveis de poluição e de eficiência.
No caso de mercado monopolista tal imposição tributária embora alterasse o preço do produto não alcançaria o efeito desejado já que não havendo competição para alcançar os mesmos resultados além do imposto há de ser adotada uma política de natureza concorrencial.
No que tange aos
tributos previstos no sistema, nenhum de modo específico se destina de forma
mais efetiva sobre atividades destruidoras do ambiente ou causadoras da
exaustão dos recursos naturais não-renováveis.
Há previsão
constitucional para tributação diferenciada sobre produtos essenciais, pela
seletividade de alíquota. Neste sentido e tendo em vista as orientações dos
arts 170, VI e 225, pode o legislador, em caráter extrafiscal, desestimular as
atividades inconvenientes ao bem-estar social. A majoração de alíquotas
incidentes sobre produtos ecologicamente
incorretos permite a transferência, dos custos sociais provocados pelo
dano, para as indústrias poluentes.
Também determinou
o constituinte que o poder público e a coletividade devem defender e preservar
o ambiente, preconizando (art. 225, § 3º [6])
o sancionamento penal e administrativo, além da obrigação de reparar os danos
daqueles que lesam o ambiente.
Na análise de
José Marcos Domingues de Oliveira (1999, p. 77) “o art. 225 da Constituição
brasileira deve ser interpretado como contendo uma clara autorização (na
verdade um poder-dever correlato ao direito-dever de usar o meio ambiente para
o desenvolvimento da Pessoa Humana) ao Legislador para instituir tributos que promovam políticas públicas destinadas à proteção
ambiental.” (sem grifo no original).
Com a agravação
do imposto a política fiscal se associa à política ambiental estabelecendo a
possibilidade de afastar, modificar ou até inviabilizar atividades degradadoras
do ambiente e por isso contrárias ao interesse público, assim como o
abrandamento da tributação estimula atividades convenientes à comunidade.
Tanto a
legislação ambiental quanto a penal têm sido instrumentos importantes na defesa
do ambiente mas não têm sido suficientes para preservar nem para reparar os
danos ambientais. Assim sendo, as medidas punitivas não são a melhor
alternativa; ao contrário, as ações preventivas atendem mais efetivamente a
preservação ambiental[7].
Neste sentido
defende Luiz Cláudio Guimarães (1997, p. 355) que
as metas econômicas visadas pelo Estado, onde se inclui sua política ambiental de um desenvolvimento sustentável, podem ser atingidas com maior eficácia por meio das sanções premiais às unidades de produção, estimulando-as, via empréstimos favorecidos, bem como por meio da técnica da extrafiscalidade dos tributos.
Por exemplo, com
incentivos às novas indústrias não-poluidoras ou aquelas que utilizem
tecnologia de produção com uso de materiais recicláveis ou que diminuam o
emprego de recursos não-renováveis.
Normalmente a fiscalidade está a serviço do crescimento, mas quando a preocupação com o ambiente faz parte das políticas públicas os tributos servem de instrumento para o desenvolvimento sustentável.
Assim, a
tributação ambiental permite a utilização das espécies tributárias:
Impostos – cobrados sobre atividades
econômicas de contribuintes ligados à produção e consumo de produtos
poluidores;
Taxas – a) pelo exercício do poder de polícia –
aquelas cobradas em contraprestação às atividades públicas dirigidas aos contribuintes
(poluidores); b) pela prestação, efetiva ou potencial, de serviços públicos
específicos e divisíveis prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição –
cobradas pela utilização de serviços de coleta e tratamento de produtos
resultantes de atividades poluidoras, por exemplo;
Contribuições de melhoria – instituídas
para fazer frente aos custos de obras públicas, de conteúdo ambiental, de que
decorra valorização imobiliária.
O sistema
tributário, ao lado do sistema administrativo de licenças ambientais, oferece
as espécies tributárias à tributação ambiental, atendendo ao desejo
constitucional na promoção do equilíbrio ecológico, colaborando para a
preservação ambiental. O diferencial das exações tributárias se traduz no
reconhecimento do Estado no grau de relevância ambiental das decisões do
contribuinte, que por isso recebem o incentivo ambiental.
O manejo da
política de incentivos pode condicionar a concessão de benefícios fiscais em
matéria de impostos, à aplicação de investimentos de interesse do Estado e até
em pesquisa científica na área ambiental.
Natureza jurídica
Por meio do poder coercitivo é dado ao Estado o espaço de atuação no sentido de obter dos cidadãos os recursos financeiros necessários ao provimento das ações designadas para cumprimento em favor dos cidadãos segundo determinações constitucionais.
Assim é que a
maioria dos recursos que vêm aos cofres do Estado são provenientes dos
tributos. Estes, impostos coercitivamente aos cidadãos, objetivam primeiramente
financiar as atividades que o Estado desenvolve para prover o bem comum.
A
extrafiscalidade ocorre quando o emprego dos tributos tem objetivo não fiscal,
mas ordinatório, ou seja, o Estado deliberadamente utiliza os instrumentos
tributários para alcançar finalidades regulatórias de condutas sociais, em
matéria econômica, política (administrativa, demográfica, sanitária, cultural)
ou social.
Pela
extrafiscalidade o tributo objetiva estimular comportamentos das pessoas em
direção às diretrizes estabelecidas pela política econômica, social, ambiental
adotada pelo Estado, como para promover a redistribuição da renda e da terra, a
defesa da indústria nacional, a orientação dos investimentos para setores
produtivos ou mais adequados ao interesse público, o promoção do desenvolvimento
regional ou setorial, entre outras ações da atuação estatal, visando influir no
comportamento dos agentes econômicos, incentivando iniciativas positivas e
desestimulando as nocivas ao Bem Comum.
De se destacar a
importância da extrafiscalidade como instrumento indispensável no alcance das
ações sociais desejadas. O efeito intervencionista dos tributos é decisivo na
obtenção das finalidades a que o Estado se propõe, ordenando ou reordenando a
economia.
O caráter
instrumental do direito em busca do bem estar social é o princípio a orientar o
uso dos diversos mecanismos normativos em busca das finalidades públicas. Ao
lado dos meios mais diretos para alcançar objetivos sociais, políticos,
econômicos, o poder público recorre à tributação como mecanismo indutor no
alcance desses objetivos. É uma questão da atuação da norma e da reação das
pessoas às quais ela é voltada, face ao seu comando, que busca fins previamente
almejados.
Tal atuação de
caráter tributário leva o Estado ao exercício das faculdades tributárias na
forma das exigências contidas no sistema constitucional, seja no tocante à
observação dos princípios informadores do sistema constitucional para as
políticas adotadas, seja nos princípios constitucionais tributários na escolha
e aplicação dos tributos para o alcance dessas políticas.
Havendo integral
submissão ao regime jurídico constitucional tributário, qualquer espécie de
tributo se presta, de certa forma, a alguma finalidade extrafiscal.
A exegese dos
dispositivos constitucionais deve harmonizar-se com os princípios adotados na
Carta, explícita ou implicitamente. A extrafiscalidade deve desenvolver-se com
fundamento na Lei Maior. Como o sistema
constitucional brasileiro gravita em torno do princípio federativo, que tem
como corolário o princípio da autonomia municipal, a utilização extrafiscal dos
tributos é dada a cada pessoa política segundo a competência que lhes foi
outorgada pelo constituinte.
Assim se expressa
em síntese, se referindo à extrafiscalidade, Geraldo Ataliba: “conferindo a
Constituição ao legislador ordinário certa faixa de competência, em matéria
tributária, usará êle, a seu alvedrio, dos institutos nela compreendidos, para
os fins que deseje, desde que juridicamente consentidos.” (1968, p. 165).
Entre os
requisitos caracterizadores do Estado Federal estão a repartição constitucional
de competências político-administrativas, cujo rol é definido pela CF entre as
entidades dotadas de autonomia – União (art. 21), Estados-Membros (art. 25), DF
(art. 32) e Municípios (art. 30) – a repartição constitucional de rendas, como
sendo os meios econômicos adequados para atender as competências.
A CF, no Título
VI cuida da tributação e orçamento outorgando a capacidade para todos os entes
instituírem impostos, taxas e contribuições de melhoria, discriminando os
impostos nos artigos 153 a 156 e estabelecendo um sistema de repartição das
receitas tributárias – artigos 157 a 162 – como mecanismo de cooperação
financeira entre as ordens federadas.
São amplas as
possibilidades de manejo dos instrumentos tributários em favor do estímulo ao
comportamento dos cidadãos para modificar a orientação na estrutura da
economia, do ambiente e no âmbito social em geral.
A função
arrecadatória da estrutura tributária está ampliada pela colimação de objetivos
extrafiscais como se vê nas imunidades (arts 150, VI; 153, § 3º, III; 153 § 4º;
153, § 5º; 155, X, a; 155, X, b; 155, X, c; 156, § 2º, I; 184, § 5º; 5º, XXXIV;
226, § 1º; 230, § 2º; 5º, LXXIII; 5º, LXXVI, a e b; 5º, LXXVII; 201; 195, III,
§ 7º); nas contribuições parafiscais (arts 149; 149, § 1º); nos empréstimos
compulsórios (art. 148); na seletividade (arts 153, § 3º, I; 155, § 2º, III) e
na progressividade (arts 182, § 4º, II; 156, § 1º, I) para os impostos; em
outras regras de natureza tributária (arts 146, III, c; 155, § 2º, II; 144, §
2º, XII, e, f e g; 155 § 4º, IV, c; 155, § 5º;
156, § 1º, II; 156, § 3º, II; 159, I, c); entre outras normas
constitucionais na implementação de uma política fiscal com atributos
extrafiscais, compelindo à ação ou inação dos agentes privados.
A importância da
extrafiscalidade está plenamente expressa no que Alfredo Augusto Becker (1972,
p. 545) chama de metamorfose jurídica dos tributos, falando de transfiguração:
na construção jurídica de todos e de cada tributo, nunca mais estará ausente o finalismo extrafiscal, nem será esquecido o fiscal. Ambos coexistirão sempre – agora de um modo consciente e desejado – na construção jurídica de cada tributo; apenas haverá maior ou menor prevalência neste ou naquele sentido, a fim de melhor estabelecer o equilíbrio econômico-social do orçamento cíclico.
Na
extrafiscalidade estão representados esses valores finalísticos que o
legislador imprime na lei ao manipular as espécies tributárias postas à sua
disposição. A organização jurídica do tributo denuncia os objetivos que
presidiram sua instituição ou que governam certos aspectos de sua estrutura.
A
extrafiscalidade não se constitui em regime especial, apenas se orienta para
alcançar outros interesses – sociais, políticos ou econômicos – pelo
direcionamento da atividade impositiva tributária. O emprego dessas fórmulas
jurídico-tributárias para a obtenção das metas desejadas, seja para correção de
situações sociais indesejadas, seja na condução da economia, via estímulo ou
desestímulo de certas atividades há de se dar no regime próprio das exações
tributárias.
No dizer de Paulo
de Barros Carvalho “ao construir suas pretensões extrafiscais, deverá o
legislador pautar-se, inteiramente, dentro dos parâmetros constitucionais,
observando as limitações de sua competência impositiva e os princípios
superiores que regem a matéria, assim os expressos que os implícitos.” (2000,
p. 230).
O instrumento
jurídico-tributário é o mesmo, seja para atender simplesmente as necessidades
financeiras do Estado, com o fim exclusivo de abastecer os cofres públicos
seja, modificando-lhe a finalidade do seu manejo, para atingir outros
interesses finalistas eleitos pelo legislador, no sentido de prestigiar certas
situações, tidas como sócio-economicamente valiosas, dispensando-lhe tratamento
mais ou menos gravoso.
Não é o tributo
que é extrafiscal; se concretiza a extrafiscalidade com uma série de medidas
que influenciam o comportamento humano, visando determinados fins. O
legislador, levando em conta esses fins caracteriza os critérios definidores do
tributo, mexendo no sistema de alíquotas, base de cálculo, outorgando isenções
e outros benefícios.
A justiça social
com sentido dinâmico, se sobrepõe à justiça fiscal, entendida estaticamente,
razão pela qual se justificam os benefícios fiscais, cujos fins são objeto de
preceitos constitucionais com o mesmo grau hierárquico dos princípios que
sustentam a tributação e como tal a extrafiscalidade pode ser considerada como
instrumento de uma ordem econômico-social mais justa, até pela possibilidade de
correção de situações econômicas ou sociais anômalas.
A concessão de
benefícios fiscais como instrumento de política econômico-social, ou seja, com
fins extrafiscais, é legitimada constitucional, mas não pode se dar de forma
abusiva e servir ao favorecimento de interesses econômicos ou ideológicos de
grupos de pressão que exerçam influência ou pertençam às classes dirigentes,
sob pena de comprometerem a justiça fiscal. Seu manejo há de se dar
extraordinariamente prudente, considerando sua indispensabilidade e deve ser
coordenado com outras disposições de política fiscal que tendam a restabelecer
a eqüitativa distribuição da carga tributária, visando atender sua
compatibilização com os princípios da capacidade contributiva, da generalidade
e da igualdade.
Enquanto
benefícios fiscais, sua concessão está ligada à competência normativa que cabe
na competência do ente público respectivo e deve ser exercida nos termos da
constituição e da lei que os autorize. A União, por exemplo, pode conceder além
de outras vantagens como incentivos regionais, isenções, reduções ou
diferimentos temporários de tributos, nos termos do art. 43, § 2º, III da CF[8].
O intervencionismo extrafiscal é um eficiente instrumento na prevenção e combate à poluição. Via tributação o Estado estimula comportamentos não-poluidores e desestimula os poluidores, tributando menos quem não polui ou polui pouco, o que justifica, por exemplo, incentivos fiscais sem afronta ao princípio da igualdade.
Como o mercado
não corrige tais atitudes é o Estado quem deve fazê-lo para garantir o meio
ambiente ecologicamente equilibrado, conforme art. 225 e inciso V da CF[9],
introduzindo exações em casos de deseconomia externa – efeitos sociais
negativos e de subvenções ou incentivos, em casos de economia externa – efeitos
sociais positivos.
Apesar de tanto o
prêmio como a pena conduzirem à reação a uma determinada conduta como princípio
retributivo, a possibilidade de obtenção de um prêmio produz maior motivação no
acatamento da norma do que a intimidação produzida pela ameaça de uma
penalidade. No caso da defesa do meio ambiente, os incentivos fiscais estimulam
o investimento para comportamentos socialmente desejados, como medidas
estimuladoras ao uso de dispositivos antipoluidores, sem paralisar a tecnologia
existente.
Essas medidas não
são suficientes para provocar o resultado desejado, devendo ser acompanhadas
por outras ações, criando condições econômicas e sociais favoráveis para
atingir o seu objetivo. As exonerações tributárias de cunho extrafiscal, sejam
as isenções, reduções, favores, estímulos ou devolução do tributo pago às vezes
devem ser acompanhadas de outras medidas de caráter nacional, numa visão mais
genérica do que aquela restrita à pessoa política no seu campo de ação.
Se esses
benefícios fiscais (deduções, isenções) em favor do meio ambiente provocarem
eventual diminuição na arrecadação por parte do Estado ficaria compensada pela
preservação do ambiente, fator essencial na qualidade de vida e na conseqüente
diminuição de despesas com a reparação dos danos ambientais e até na questão da
saúde pela diminuição das despesas hospitalares e com medicamentos.
A tributação se
conjuga ao princípio do poluidor-pagador para tributar o poluidor sobre os
custos dos serviços necessários à preservação, recuperação e fiscalização
ambiental e por outro lado, graduando a tributação, incentivando atividades e
consumos não-poluidores e desestimulando a produção e consumo de bens
“ecologicamente incorretos”. A lei tributária no âmbito extrafiscal permite a
promoção do equilíbrio ecológico desejado constitucionalmente pela
discriminação devida entre poluidores e não-poluidores.
Junto aos
instrumentos regulamentares, os tributos ambientais permitem uma melhor
integração das políticas econômicas e ambientais, podendo assegurar
compatibilização do desenvolvimento com proteção do ambiente e da qualidade de
vida.
Além dos tributos
em si outras obrigações de natureza tributária, como os deveres instrumentais
administrativos, são passíveis de atuação no âmbito ambiental, como por exemplo
a obrigação de constar na nota fiscal o valor distinto do imposto e do produto,
como nas contas telefônicas e que é obrigatório nos Estados Unidos e em países
da Europa. Tal situação permitiria que se utilizando benefício ambiental as
pessoas soubessem que estão pagando menos imposto no produtos produzido com
respeito ao embiente.
Os princípios jurídicos positivados são construídos com o auxílio do saber jurídico e de outros conhecimentos científicos ao longo dos tempos, com as experiências concretas das civilizações e culturas, de modo a embasar as normas de conduta como salvaguarda do bem-comum. Assim, os princípios do direito, do direito ambiental e do direito tributário, além de assentes são também dinâmicos.
Ao lado da legalidade, tipicidade, igualdade e demais princípios norteadores do direito tributário, a serem seguidos na implementação da extrafiscalidade em defesa do ambiente, é de se destacar alguns princípios que são chamados de forma mais dirigida à tributação ambiental, destinada a influir nas condutas em direção aos fins constitucionais afirmados em razão dos valores que integram a tridimensionalidade do direito (fato, valor e norma).
Princípio
do poluidor pagador (PPP)
No seu sentido impositivo a aplicação do princípio significa que o Estado deve cobrar do poluidor em razão de sua atividade poluidora de modo a que ele arque com o custo dos serviços públicos necessários à preservação e recuperação ambientais.
Instrumentalizam a aplicação tributária do PPP a instituição e graduação de tributos, o licenciamento ambiental, as multas e a recuperação ambiental.
Pelo sentido seletivo o princípio determina que quem não polui, ou polui comparativamente pouco, seja premiado pelo Estado por meio de uma tributação menor do que aquela reservada a quem polui e também que o Poder Público gradue a tributação de forma a incentivar atividades, processos produtivos e consumos não-poluidores e desestimule o emprego de tecnologias defasadas, a produção e o consumo de bens inimigos da preservação ambiental.
O PPP tornou-se também parâmetro para o financiamento de fundos necessários aos custos da gestão ambiental. Caso concreto interpretado sob esse entendimento é que os Estados Escandinavos contribuem financeiramente para tratamento de resíduos na Rússia.
Todavia, ainda
não há uma precisa definição do princípio, por falta de melhor definição sobre
os custos e quem é efetivamente o poluidor.
Na Alemanha são
concedidas ajudas financeiras a industriais para investimentos iniciais que
deverão depois ser suportados pelo poluidor na aplicação de medidas
anti-poluição.
Na definição das políticas públicas que orientam as ações do Estado em direção aos interesses da sociedade constitucionalmente assegurados, se faz presente o princípio da proporcionalidade no sentido de se adequarem os meios aos fins colimados, por meio do vetor da racionalidade e da razoabilidade..
Ao dimensionar a
necessidade pública a ser alcançada com as ações do Estado é necessária a adequação e suficiência dos recursos - meios -
à satisfação dos fins
cogitados. A proporcionalidade se impõe como condição de legalidade e permite
um controle de constitucionalidade material e finalístico das leis.
O Estado não
representa um fim em si mesmo, senão o Ente que legitimado
jurídico-constitucionalmente implementa políticas públicas, segundo os valores
constitucionais que alcancem as necessidades públicas e estas sim são o fim a
ser atingido e para as quais o Estado deve criar os instrumentos adequados que
assegurem a proporcionalidade entre
os meios e os fins desejados.
O princípio da
proporcionalidade permite um controle finalístico da aplicação da lei
tributária. Além disso, os tributos com objetivo de proteger o ambiente se
caracterizam pela necessária flexibilidade e adaptabilidade pois esta área está
particularmente subordinada à evolução circunstancial e do conhecimento
científico.
A não-vinculação
dos impostos é um princípio que tem natureza orçamentária e está instituído no
art. 167, IV da CF[10].
A razão de tal princípio está ligada à necessidade da Administração Pública,
para proceder às liberações de verbas orçamentárias, possuir um campo
discricionário para melhor atender a liberação de verbas no momento em que
melhor atendam ao interesse público.
Assim, a
tributação em matéria de fiscalidade não está atrelada a finalidade específica,
mas quando se trata de tributação extrafiscal, como no caso da tributação
ambiental, a caracterização é finalista, o fim é que a caracteriza. Por isso é
que enquanto os impostos com fins exclusivamente fiscais estão subordinados à
não-vinculação; a tributação extrafiscal já nasce necessariamente com um finalidade
específica segundo valores constitucionais, ou seja, a afetação da receita no
caso de tributo extrafiscal é necessária, pois o imposto extrafiscal só
atingirá plenamente o seu fim se o produto for aplicado para esse fim.
No cado da
tributação ambiental o valor tutelado, a que se destina, é a defesa do
ambiente. A vinculação é o instrumento para assegurar a finalidade legitimada
constitucionalmente.
Neste sentido,
defendendo a tributação ambiental, José Domingues de Oliveira (1999, p. 135)
afirma: “o cânone da proporcionalidade incide para determinar que onde houver tributação extrafiscal deverá
haver vinculação da receita, mesmo quando proveniente de impostos,
extrafiscais.”
Os impostos, em geral e principalmente os indiretos, incidentes sobre a produção e o consumo podem ser vastamente utilizados como instrumentos de tributação no campo ambiental, por meio de mecanismos de graduações de alíquotas, reduções de base de cálculo e seletividade, isenções e restituições, dependendo da natureza dos produtos, visando incrementar ou desestimular a produção dos que sejam poluidores ou cujo processo produtivo afete negativamente o ambiente.
A essencialidade como critério a ser adotado em alguns impostos sugere que a imposição seja seletiva sobre o consumo em função da essencialidade que pressupõe a avaliação dos bens como necessários ou supérfluos cuja característica muda no tempo e no espaço, principalmente se acentuando as exigências com o progresso da civilização e da tecnologia.
Essa seletividade é um instrumento para frear o consumo de bens indesejáveis ou menos necessários e liberar espaços para investimentos merecedores de apoio, o que permite também uma redistribuição de rendas e uma maior aproximação da Justiça Fiscal. O conceito de essencialidade conduz à seletividade da alíquota do IPI e do ICMS, por exemplo.
No Brasil há
diferenciação de alíquotas no imposto sobre produtos industrializados (IPI)[11]
para carros a gasolina (25% ou 30%) e a álcool, com objetivo de incentivar a
produção do álcool, o que estimula o consumo de combustível não-poluente.
Os impostos
incidentes sobre a propriedade imobiliária também propiciam a tributação
ambiental. No caso do imposto territorial rural (ITR) as reservas legais, onde
é proibido o corte de árvores, estão isentas[12].
Também a Lei nº
8.171/91 contempla o uso racional e estímulo à recuperação ambiental pela
tributação e incentivos fiscais.
A lei do imposto
de renda (IR)[13] permitiu
deduções no imposto a pagar de importâncias aplicadas em atividades de
florestamento, reflorestamento, conservação de solos e das águas.
Na Europa alguns
países, como a Bélgica, adotam um imposto sobre o consumo de descartáveis com
isenções e restituições para material reciclável. No Brasil algumas discussões
nesse sentido têm acontecido e até projeto de lei já existe[14].
Sua criação seria de competência da União Federal, não-cumulativo, com
atribuição de 20% da receita para os Estados (art. 157, II da CF)
A Conferência da Organização das Nações Unidas realizada no Rio de Janeiro – ECO 92 tratou o problema da tributação ambiental e em declaração final dispôs sobre o tributo ambiental – ecotax – como devendo sua criação observar: a) eficiência ambiental; b) baixo custo; c) administrativamente barato e simples; d) não provocar ou provocar o mínimo de efeitos no comércio internacional.
Como ação de política ambiental, na tutela de bens naturais, o imposto ecológico[15] se caracteriza como regulador das atividades que promovem a extração de recursos naturais não-renováveis e degradam o ambiente. As finalidades do imposto dizem respeito ao objetivo de realização de receitas para financiar a ação de organismos estatais em favor do ambiente e a internalização dos custos ambientais.
Este instrumento
de tributação extrafiscal com caráter repressivo, visaria conter o exaurimento
desenfreado dos recursos naturais não-renováveis e que atualmente estão sendo
dilapidados de forma avassaladora, cuja incidência se daria sobre recursos,
produtos ou atividades eleitas pelo Poder Público articulado com os movimentos
ecológicos e organismos de proteção ambiental, podendo ser adotado o critério
da seletividade.
Além de conter a
exploração indiscriminada dos recursos naturais não-renováveis, outras
vantagens do imposto ecológico estão ligadas à diminuição da poluição;
possibilidade de estímulo à pesquisa e investimentos em tecnologias na
exploração de recursos renováveis alternativos; diminuição dos desastres
ecológicos e redução dos gastos públicos com recuperação ambiental e saúde
pública.
Também chamado de
imposto verde não quer dizer que seja
necessariamente um imposto novo, mas sim a aplicação de impostos existentes
visando a defesa do ambiente.
Pode a extrafiscalidade estar articulada com os impostos de consumo, por exemplo o ICMS e o IPI, cuja seletividade também leve em conta a essencialidade dos bens em função da degradação ambiental.
Em relação ao
ICMS, por exemplo, vários Estados Membros como Paraná, Minas Gerais, Rio Grande
do Sul, São Paulo, Mato Grosso e Mato Grosso do Sul estão adotando o chamado ICMS ecológico, visando estimular ações
ambientais no âmbito dos municípios, ao adotarem legislação em que o rateio
referente à participação dos municípios – Fundo de Participação do Municípios –
no resultado da arrecadação do imposto (25%) podem ser destinados de acordo com
o que dispuser a lei estadual e esses Estados têm estabelecido critérios como a
existência de mananciais de abastecimento público de água, unidades de
conservação (estações ecológicas, reservas biológicas, parques, florestas nacionais,
estaduais ou municipais, áreas indígenas, monumentos naturais, refúgios da vida
silvestre, reservas particulares do patrimônio natural, áreas de proteção
ambiental e áreas de proteção especial, entre outras), saneamento básico,
sistemas de disposição final de resíduos sólidos e redes de tratamento de
esgoto, entre outros.
Os critérios
tradicionais adotados pelos Estados como população, território, produção,
arrecadação, tendem a promover uma distribuição de receitas que valorizam os
maiores municípios, enquanto que a associação desses critérios com critérios
que levem em conta ações voltadas à melhoria da qualidade de vida dos cidadãos
e à garantia do desenvolvimento sustentável, trazem uma efetivação na defesa
ambiental.
A legislação
portuguesa[16] estabelece
menor carga fiscal da gasolina sem chumbo e regime favorável do IVA que sujeita
a tributação reduzida aparelhos, máquinas e outros equipamentos destinados à:
captação de formas alternativas de energia; produção de energia a partir da
incineração ou transformação de detritos, lixo e outros resíduos; medição e
controle para evitar as diversas formas de poluição.
Esta espécie tributária se configura num instrumento de aplicação próxima, imediata e fácil ao alcance das finalidades ecológicas, podendo revestir característica de:
- taxas sobre a poluição – incidentes sobre a emissão de poluentes no meio ambiente; passíveis de utilização contra a poluição da água, na diminuição dos ruídos, na gestão dos resíduos sólidos;
- taxas de utilização – direcionadas para os custos da construção de centrais de tratamento de resíduos;
- taxas administrativas – ligadas às atividades de autorização e controle da produção e comercialização dos produtos autorizados, como novos compostos químicos, inspeção de veículos.
A utilização da taxa como instrumento da política ambiental não pode ser levada ao entendimento de que estaria sendo com ela aceito um direito a poluir, incompatível com os pressupostos de justiça ambiental.
Na Europa é comum a utilização de taxas ambientais como contraprestação de serviços públicos de licenciamento, fiscalização e limpeza ou recuperação ambiental. Já os Estados Unidos têm adotado soluções de mercado – trade-off of permits – com o objetivo de negociar limites de poluição nas licenças administrativas concedidas.
Para o direito tributário brasileiro são passíveis de cobrança de taxa extrafiscal aquelas devidas pela contraprestação de serviços públicos no âmbito ambiental e as taxas cobradas em razão do poder de polícia (licenças, autorizações, registro), como sendo a atividade estatal consistente em limitar o exercício dos direitos individuais em favor do interesse coletivo, dada a supremacia do interesse público sobre o individual.
Neste sentido, são passíveis de taxas aquelas resultantes do custo do licenciamento e fiscalização ambiental, bem como dos serviços públicos de limpeza e recuperação ambiental de caráter individual, equivalentes ao custo de sua realização, prestados ou postos à disposição do contribuinte, cujas atividades sejam efetiva ou potencialmente poluidoras ou relativas à extração, produção, transporte e comercialização de produtos potencialmente perigosos ao meio ambiente e produtos e subprodutos da fauna e da flora.
O custo do serviço prestado ou do exercício do poder de polícia realizam o princípio retributivo, pela equivalência entre o valor da taxa e o custo do Estado e, por outro lado, o princípio do poluidor pagador ao se exigir taxa maior do contribuinte que gera mais custos ao poder público. Desse modo, devido aos altos custos dos serviços ambientais, também a taxa induz à busca de alternativas de menor poluição para diminuição do montante da taxa a ser paga.
Será uma taxa da União, Estados, DF ou Municípios, conforme for o exercício da competência, que no caso ambiental é comum (art. 23, VI e VII da CF[17]). Poderão as três esferas estabelecer por lei taxas ambientais incidindo inclusive sobre o mesmo contribuinte no âmbito de suas competências, desde que cada uma corresponda efetivamente a uma atividade exercida pelo respectivo ente estatal.
Contribuição de melhoria
A contribuição de melhoria incide sobre a valorização imobiliária decorrente de obras públicas e se legitima no campo ambiental quando o custo dessas obras for de conteúdo ambiental.
Pode ser instituída pela União, Estados, DF e Municípios no âmbito de suas atribuições e estimular obras de cunho ambiental, como arborização de espaços, construção de parques, aterros, proteções contra a erosão, projetos paisagísticos e outras obras de embelezamento.
Contribuição de
intervenção no domínio econômico
Dada a permissão dos artigos 149[18], 170, VI e 225, V da CF pode ser utilizada esta opção técnica para a criação de tributo para financiar as despesas atinentes à consecução da política de conservação ambiental, como por exemplo uma contribuição exigida das empresas do setor madeireiro, para financiar programas de reflorestamento.
Esta prática pode até se dar de forma auxiliar, uma vez que como escolha política esbarra no fato de só poder ser criada pela União em sua competência residual (art. 154, I da CF[19]) e todas as pessoas de direito público interno têm o dever de proteger o ambiente e por outro lado a criação de mais um tributo provoca normalmente rejeição pela sociedade, apesar de ter sido criada recentemente uma nova contribuição de intervenção no domínio econômico, sem grande alarde e sem grandes resistências sociais[20].
Diante do crescimento que não é uniforme e equilibrado nem harmônico, os municípios conforme sua grandeza desenvolvem ações bem diferenciadas; enquanto os pequenos municípios restringem-se a tentar atrair empreendimentos industriais pela isenção de tributos locais, cuja pequena importância os leva a tentar outras soluções extratributárias, também de efeito limitado, como doação de terrenos e obras de infra-estrutura viária, os grandes centros industriais, até desestimulam a implantação de empreendimentos quando estes não atendem normas fundamentais de preservação do meio ambiente e outras de interesse da administração municipal.
Dentre as possibilidades em que o município pode intervir para estimular e orientar o desenvolvimento ordenado da cidade como facilitar a ocupação e uso do solo; possibilitar o agrupamento sistemático do comércio; combater a especulação imobiliária; selecionar as indústrias pela qualidade; assegurar o equilíbrio das atividades, está o emprego extrafiscal dos tributos objetivando o planejamento físico urbano.
O imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS) permite estimular ou desestimular determinados serviços, por meio de benefícios fiscais, podendo ser incentivados serviços de interesse na preservação ambiental, como o ecoturismo por exemplo.
No campo do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) há a possibilidade da aplicação de alíquotas progressivas, que pode ser feita por exemplo pelo número de lotes do proprietário e pelo incremento da alíquota do imposto do mesmo imóvel, se o proprietário não fizer uso adequado, segundo a legislação urbanística municipal.
O IPTU deve atender o princípio da capacidade contributiva de acordo com a exigência do art. 145, § 1º da CF[21], e à progressividade quando houver o plano diretor e a partir daí as alíquotas poderão ser progressivas, em atendimento ao art. 156, § 1º da CF[22], de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade, que caracteriza a progressividade extrafiscal, indicando que a sociedade deve extrair benefícios do exercício do direito individual de propriedade.
No IPTU a majoração para terrenos baldios ou prédio mal aproveitado também opera interesses de política econômico-social.
Tributos
dos Estados
Em relação ao
imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação
de serviços de transporte interestadual
e intermunicipal e de comunicação (ICMS) o art. 155, § 2º, III da CF[23]
estabelece a possibilidade do imposto ser seletivo, em função da essencialidade
das mercadorias e dos serviços. Esta seletividade pode e deve ser usada em
questões ambientais, pois é essencial a proteção do ambiente, por meio do qual
se protege a saúde, o bem-estar e a própria vida, o que se traduz afinal em
justiça fiscal.
Por exemplo as
alíquotas podem ser reduzidas quando se tratar de operações com bens que visem
a defesa do ambiente. A legislação dos Estados pode também conceder postergação
no prazo para pagamento do tributo nas hipóteses que se refiram a ICMS de
indústrias que utilizem tecnologia inovadora em favor do ambiente.
Quanto ao imposto
sobre a propriedade de veículos automotores (IPVA) também podem as alíquotas
ser graduadas em função da preservação ambiental na proporção do combustível
utilizado ser mais ou menos poluente.
Tributos
da União
A possibilidade de utilização dos instrumentos tributários em favor da eficácia ambiental é maior no âmbito federal, devido à largueza da competência tributária da União, especialmente no campo dos impostos.
Sendo um dos requisitos do cumprimento da função social da propriedade rural a “utilização adequada dos recursos naturais disponíveis e preservação do meio ambiente” (art. 186, II da CF) deve nortear a instituição do ITR a fixação de alíquotas com o propósito de desestimular a manutenção de propriedades improdutivas e incentivar a produção, objetivos estes que conduzem à idéia de reforma agrária e desenvolvimento econômico-social.
A lei do ITR quando faz incidir exação mais gravosa para imóveis de baixa produtividade ou até inexplorados está atendendo finalidades de ordem sócio-econômica antes de incrementar a receita. A Lei 9.383/96 exclui do campo tributário as áreas de preservação permanente e de ecossistemas e as comprovadamente imprestáveis para qualquer tipo de exploração, declaradas de interesse ecológico.
Quando a legislação do IR permite o abatimento de gastos com investimentos destinados ao reflorestamento[24] está incentivando a formação de reservas florestais assim como pode permitir, por exemplo, a dedução, pelas empresas, de gastos com máquinas, materiais ou mão-de-obra utilizados na implantação de dispositivos que protejam o ambiente, o que efetiva a implementação de política de proteção ao meio ambiente.
Ainda são tímidas as exações no campo do IR, que permitem abrigar incentivos à preservação ambiental, por meio de deduções de projetos com essa finalidade e de redimentos provenientes de atividades de interesse ambiental, como por exemplo aquelas que aumentassem a taxa de reciclagem ou reduzissem a quantidade de lixo gerado.
No caso do imposto sobre produtos industrializados (IPI) a própria Constituição prevê alíquotas seletivas em função da essencialidade dos produtos (art. 153, § 3º, I[25]) deixando que o legislador ordinário estabeleça percentuais mais elevados para produtos supérfluos, permitindo por exemplo a adoção de alíquotas mais gravosas para operações com produtos tóxicos ou poluentes.
Os tributos aduaneiros – Impostos de Importação e Exportação – são de extrema utilidade na implementação de políticas econômicas relativamente ao incentivo de exportação ou importação, seja para impulsionar a indústria nacional de determinadas atividades de setores específicos e reduzir os custos dos bens nacionais, permitindo-lhes melhores condições de concorrência no mercado internacional, seja para equilibrar a balança de pagamentos. Assim, também podem ser direcionados para atender objetivos ambientais.
Os impostos são utilizados amplamente sobre a produção e consumo de produtos poluidores, com isenções parciais ou totais. Por exemplo é permitida a dedução de doações de terrenos e matas com finalidade preservacionista, assim como é restituído o imposto sobre vasilhames, na devolução dos recipientes.
As taxas municipais de lixo, usadas como instrumento extrafiscal, foram responsáveis por uma redução do volume coletado.
São permitidas para efeito de tributação determinadas deduções por razões de política pública como pagamentos para restabelecimento ou limpeza ambiental ou até despesas decorrentes do encerramento de minas e da eliminação de resíduos delas resultantes.
Há previsão de
isenção de tributação até certo limite, no valor de passes ou outros mecanismos
que os empregadores forneçam aos empregados visando o estímulo à utilização de
transportes coletivos para diminuição do consumo de combustível que reduz as
emissões de chumbo e de monóxido de carbono que prejudicam o ambiente.
Na tributação de
capital está estabelecida isenção de tributação de obrigações emitidas para
financiar instalações destinadas ao tratamento de resíduos sólidos ou águas
residuais, sobre certos limites e condições fixados.
Também é
estimulado o reflorestamento por mecanismo de amortização no plantio de novas
árvores com um abatimento de 10% dessas despesas na dívida fiscal desse ano.
Quanto aos combustíveis para veículos os benefícios são destinados à promoção de derivados de fontes renováveis (combustíveis limpos – metanol ou etanol) configurando-se sua carga fiscal inferior em 50% àquela da gasolina comum. Também são beneficiados os produtores desses combustíveis com abatimento no imposto a pagar.
Vários fundos recebem
recursos das receitas com impostos, principalmente sobre o petróleo, produtos
químicos perigosos e derivados, além de imposto sobre clorofluorcarbonetos,
dado seu prejuízo à camada de ozônio. O Superfund
recebe grande quantidade de recursos financeiros provenientes de receitas da
arrecadação desses impostos específicos, destinados ao combate à poluição por
resíduos perigosos. Além desse, outros fundos públicos são constituídos por
receita vinculada de impostos, geralmente indiretos.
De modo geral são
feitas previsões de custos futuros e tais despesas são imputadas aos atuais
poluidores.
A Suécia foi
pioneira em ações de tributação com fins ambientais, seja na obtenção de
receita específica seja na indução de condutas não poluentes. Assim, com a característica
própria da generalidade dos impostos construiu um sistema fiscal de
desincentivo ao consumo de combustíveis fósseis e incentivo ao uso de
equipamentos que poupem energia e utilizem combustíveis domésticos alternativos
(gás natural por exemplo). Como instrumento dessa política foi criado o Imposto
sobre o Dióxido de Carbono (IDC) sobre a estimativa na emissão de gás, que não
incide sobre o metano, o metanol e o metanol de origem vegetal.
Também criado em
1991 o Imposto sobre as Emissões de Enxofre originárias de carvão ou petróleo,
cuja base de cálculo é estimada sobre o teor potencial de emissão desse
composto para cada combustível e a alíquota visando a redução do consumo e
incentivo à adoção de medidas de redução do teor de enxofre desses combustíveis.
Incidindo sobre
as emissões de instalações industriais de grande dimensão o Imposto sobre as
Emissões de Óxido de Ozoto tem como critério o teor potencial de cada
combustível, a dimensão da fornalha e a técnica de combustão utilizada, havendo
incentivos para o uso de técnicas não lesivas ao meio ambiente.
Com
característica de generalidade a tributação permite dedução de despesas com
transporte público e foi criado um imposto sobre o uso de utilitários e um
imposto ambiental sobre o Tráfego Aéreo Doméstico escalonado pela tonelagem,
tipo de reator da aeronave e distância percorrida em razão das emissões de
óxidos de azoto, hidrocarbonetos e dióxido de carbono.
O direito fiscal
sueco permite deduções na questão de despesas futuras referentes a resíduos
nucleares, limpeza de minas, reprocessamento de águas residuais e
reflorestamento. Permite ainda a amortização dos equipamentos de controle de
poluição do ar e da água a uma alíquota que varia de 20 % a 30 % anuais.
Portugal
Diversas leis permitem isenções e outros benefícios fiscais para doadores a fundos de organizações não-governamentais ambientais (como a Lei nº 35/98).
Foram estabelecidas tarifas[26] relativas a descargas industriais:
- menor carga fiscal de gasolina sem chumbo;
- regime favorável do IVA com alíquota reduzida para aparelhos, máquinas e outros equipamentos destinados:
a) captação e aproveitamento de energia solar, eólica e geotérmica;
b) captação e aproveitamento de outras formas alternativas de energia;
c) produção de energia a partir da incineração ou transformação de detritos, lixos e outros resíduos;
d) medição e controle para evitar as diversas formas de poluição.
Alemanha
O direito fiscal alemão utiliza instrumentos tributários para aquisição de receitas sem destinação a qualquer objetivo específico, entre os quais os impostos, mas reconhece vários impostos especiais (sonderabgabe) cujo objetivo principal é a extrafiscalidade, no sentido de proceder a modificações de comportamento nos agentes econômicos.
Tendo em vista o elevado número de impostos, cerca de 40, a política fiscal ambiental atua mais no âmbito das taxas nas licenças, com proibição diretas ou outros direitos especiais.
Não foi ainda criado nenhum imposto com fins ambientais por emissão de substâncias poluentes de instalações industriais, fazendo-se a diferenciação pelas deduções em benefícios fiscais, que alcançam também investimentos em equipamentos de redução de consumo de energia em prédios residenciais e comerciais. Há tributação maior sobre veículos não equipados com catalisadores e um imposto municipal sobre embalagens, pratos e talheres descartáveis.
Também são
permitidas deduções de gastos com deslocações para o trabalho para proporcionar
maior utilização de transportes públicos, ainda que limitados. Também com
dedução limitada os donativos com finalidade ambiental. Os lucros da produção
de energia elétrica estão isentos pela metade, nos primeiros vinte anos de
atividade.
Embora vigore o
princípio da não-vinculação dos impostos, a arrecadação de alguns diferenciados é destinada a determinados
fundos, junto com o produto dos tributos parafiscais. Por exemplo alguns
tributos parafiscais se destinam à proteção ambiental como sobre o óleo e
poluição atmosférica. No primeiro caso a receita é destinada a entidade pública
que recolhe, trata e elimina os óleos usados; no segundo a receita[27]
reverte ao Instituto da Qualidade do Ar.
Está ainda
previsto um imposto local, opcional às comunas, para tributação de 1% a 2%
sobre o custo total de edifícios urbanos destinado a entidades administrativas
na criação de espaços verdes e de lazer.
A preocupação com
as questões ambientais está presente na legislação interna dos Estados-Membros
e pela Comunidade[28],
uma vez que apenas uma minoria possui política ambiental ativa, consistente e
coerente.
Por princípio o
Tratado da União Européia (TUE) evita a concessão de subsídios ou ajudas
estatais pelos Estados-Membros para eliminação de contaminações, em razão de se
transferir para o público em geral o sacrifício que deve ser imposto ao
poluidor. Há proposta de criação de um imposto (carbon tax) sobre a emissão de gases poluentes (anidrido carbônico
e CFC).
Os auxílios
estatais a favor do ambiente têm respaldo comunitário para estabelecer um
equilíbrio entre as exigências das políticas, no que diz respeito à
concorrência e ambiente, sob qualquer forma de auxílios, seja subsídios,
empréstimos subsidiados, garantias, benefícios fiscais, reduções de encargos e
benefícios em espécie. Tais vantagens não podem afetar o comércio intracomunitário,
ficando proibidos aqueles dirigidos a empresas que falsearem ou ameacem falsear
a concorrência, podendo ser solicitados relatórios sobre a aplicação dos
regimes de auxílios estatais em favor da proteção ambiental.
Esses auxílios
distribuem-se entre:
a) auxílios aos
investimentos – para incentivar empresas a diminuírem seus índices poluidores
abaixo das obrigações legais, contribuindo para o aumento progressivo da
qualidade ambiental. Tanto se destinam a programas que facilitem a adaptação a
novas normas das instalações já existentes; para reduzir emissões bem abaixo
das exigidas pelas normas; para reciclagem de produtos e gestão dos resíduos;
em situações de medidas anti-poluidoras em que não hajam normas obrigatórias;
na reparação de danos causados em relação a empresas que não tenham qualquer
relação jurídica com o fato;
b) auxílios
destinados a medidas de apoio horizontal – destinados ao incentivo na busca de
soluções para os problemas ambientais;
c) auxílios ao
funcionamento – para absorção de custos iniciais insustentáveis financeiramente
pelas empresas, em determinadas circunstâncias bem definidas;
d) auxílios à
aquisição de produtos “amigos do ambiente”, para incentivar consumidores e
empresas na aquisição desses produtos[29].
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[1] Mestre e Doutora em Direito do Estado pela PUC/SP - Brasil, Pós-doutoranda em Direito Público pela UMSA da Argentina, Pesquisadora do CNPq, Professora e orientadora na graduação e na pós-graduação - e-mail: limaribas@uol.com.br
[2] Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:
...
VI – defesa do meio ambiente;
[3] Também nesta linha defensiva, o governo federal brasileiro lançou
em nov/95 o Plano Verde, que proíbe empréstimos dos bancos oficiais a projetos anti-ecológicos.
[4] 3.10 dólares por libra, aumentando todos os anos 0.45 dólares.
[5] Art. 225. Todos têm direito ao meio ambiente ecologicamente equilibrado, bem de uso comum do povo e essencial à sadia qualidade de vida, impondo-se ao Poder Público e à coletividade o dever de defendê-lo e preservá-lo para as presentes e futuras gerações.
[6] Art. 225, § 3º As condutas e atividades consideradas lesivas ao meio ambiente sujeitarão os infratores, pessoas físicas ou jurídicas, a sanções penais e administrativas, independentemente da obrigação de reparar os danos causados.
[7] A garantia e reforço ao cumprimento de regra jurídica ora reveste a forma de sanção ora como premialidade. O emprego de sanções negativas (penalidades), para atos socialmente nocivos, se alia cada vez mais ao emprego de sanções positivas, que no Estado contemporâneo mais servem ao estímulo de atos considerados socialmente úteis.
[8] Art. 43, § 2º Os incentivos regionais compreenderão, além de outros, na forma da lei:
...
III – isenções, reduções ou diferimento temporário de tributos federais devidos por pessoas físicas ou jurídicas;
[9] Art. 225 ...
V – controlar a produção, a comercialização e o emprego de técnicas, métodos e substâncias que comportem risco para a vida, a qualidade de vida e o meio ambiente;
[10] Art. 167. São Vedados:
...
IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde e para manutenção e desenvolvimento do ensino, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, e 212, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo;
[11] Decreto federal nº 755/93.
[12] Lei 4.771/71 e alterações posteriores.
[13] Lei 5.106/66 e alterações posteriores.
[14] Projeto de lei nº 3.750/97.
[15] Tradicionalmente a extrafiscalidade está a serviço do crescimento, utilizada como incentivo às atividades produtivas, nos investimentos favoráveis à atividade produtora, mas numa visão de desenvolvimento, que pressuponha aumento de bem-estar e melhor satisfação de necessidades, implicando em melhoria geral das condições de vida da sociedade, a extrafiscalidade tem que levar em conta políticas multidimensionais que alcancem também o ambiente.
[16] Portaria 1.109, de 02.11.93.
[17] Art. 23. É competência comum da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios:
...
VI – proteger o meio ambiente e combater a poluição ou qualquer de suas formas;
VII – preservar as florestas, a fauna e a flora;
[18] Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
[19] Art. 154. A União poderá instituir:
I – mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;
[20] Caso da contribuição de intervenção no domínio econômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool etílico combustível (Cide), pela Lei 10.336, de 19.12.01.
[21] Art. 145, § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
[22] Art. 156, § 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4 º, II, o imposto previsto no inciso I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.
[23] Art. 155, § 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
...
III – poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços;
[24] Lei nº 5.106/66.
[25] Art. 153, § 3º O imposto previsto no inciso IV:
I – será seletivo, em função da essencialidade do produto;
[26] Portaria 1109/93.
[27] Receita da tributação incidente sobre instalações industriais que consumam determinado padrão (50 milhões de joules – unidade de conta calorífica) ou que descarregue na atmosfera um volume anual superior a determinado limite (2500 t de óxidos de enxofre e de azoto).
[28] Até 1991 o Parlamento Europeu havia identificado 445 atos legislativos, 196 diretivas, 150 decisões e 14 recomendações e resoluções.
[29] Para esses produtos é atribuído um rótulo ecológico de acordo com exigências regulamentares do sistema comunitário.